Совершенствование организационных и методических аспектов внутреннего финансового аудита

Для полноценного функционирования демократического общества критическим является вопрос организации контроля за общественными финансами, которые играют важнейшую роль для любого государства. Для стабильного экономического роста Российской эконо¬мики в условии ограниченности ресурсов и нестабиль¬ной геополитической ситуации важно максимально эффективное использование средств бюджетами всех уровней. Исходя из этого сама возможность обеспече¬ния государством благополучия граждан, полного и эффективного исполнения государственных функций, охрана правопорядка, оборона и само существование государства непосредственно зависят от результатов проводимой соответствующими органами контрольной деятельности.

В современных условиях крайне важной функци¬ей государственных органов становится контрольная, поскольку в сложных геополитических условиях воз¬никают существенные риски бюджетной системы, для снижения и предотвращения которых и существует внутренний финансовый контроль и внутренний финансовый аудит.

Несмотря на законодательно закрепленную процедуру контроля, включающую, наряду с внутренним финансовым контролем, еще и внешний, включенность в этот процесс учреждений аудита самого высокого уровня – Счетной Палаты Российской Федерации, а также Федерального казначейства и далее контрольно-ревизионных органов субъектов и муниципалитетов на местах – проблема осуществления функций внутреннего контроля на низовом уровне, уровне муниципальных образований, оставалась актуальной. Так, актуальными проблемами системы внутреннего финансового контроля в России являлись неопределенность, отсутствие четкого разграничения внутреннего и внешнего контроля, дублирование функций, отсутствие единого регламента внутреннего финансового контроля, ограниченность ресурсов и возможностей для внутреннего финансового контроля в муниципальных образованиях. Для решения этих проблем в Бюджетном кодексе нашей страны были пересмотрены некоторые положения и внесены коррективы в части совершенствования внутреннего финансового контроля ВФК и внутреннего финансового аудита (ВФА) .

Федеральный закон от 26.07.2019 № 199-ФЗ исключил из Бюджетного Кодекса РФ понятие ВФК. Теперь ВФК не является самостоятельным бюджетным полномочием. Кроме того были внесены поправки, изменяющие организационные и методические подходы к проведению ВФК и ВФА.

До 1 января 2020 года действовало Постановление Правительства РФ от 17 марта 2014 г. № 193, регулирующее проведение внутреннего финансового контроля и аудита. С 1 января 2020 года отменено централизованное правовое регулирование внутреннего финансового контроля. Теперь органы государственной власти самостоятельно разрабатывают положения о его проведении (рис. 3.1).

Рисунок 3.1 – Изменение правового регулирования ВФК и ВФА с принятием ФЗ от 26.07.2019 № 199-ФЗ

Сравнительная характеристика системы ВФК и ВФА до и после принятия 199-ФЗ представлена на рисунке 3.2.

Рисунок 3.2 – Сравнительная характеристика системы ВФК и ВФА до и после принятия 199-ФЗ

Для корректного и эффективного функционирования системы государственного (муниципального) контроля все элементы должны быть в полной мере урегулирова¬ны нормативными и внутренними документами объекта контроля.

В Российской Федерации регулирующим и контро¬лирующим органом в общей системе государственного финансового контроля является Минфин РФ. Именно Министерство финансов наделено полномочиями раз¬работки отечественной финансовой политики, а также контроля ее исполнения.

Министерство финансов обеспечивает и координи¬рует деятельность всех органов исполнительной власти страны в вопросах осуществления и реализации единой налоговой, финансовой и валютной политики.

При рассмотрении законодательной базы следует от¬метить и то, что Правительство РФ в 2020 году особенно выделило внутренний финансовый контроль как сферу деятельности государственных органов, выпустив за один год ряд постановлений, утверждающих федераль¬ные стандарты внутреннего финансового контроля.

Совместно с принятием стандартов внутреннего государственного (муниципального) контроля были внесены изменения в Бюджетный Кодекс РФ, в рамках которых была принята новая редакция части 3 статьи 269.2, утвердившая требования к содержанию федераль¬ных стандартов внутреннего государственного (муници¬пального) контроля .

Таким образом, данная тема законодательно была существенно расширена и централизована, при этом ра¬нее, несмотря на отсутствие федеральных стандартов, местные органы принимали локальные нормативные и правовые акты.

Представим систему стандартов ВГ(М)ФК в виде совокупности следующих элементов (рис. 3.3).

Рисунок 3.3 – Система стандартов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля (ВГ(М)ФК)

Перечень федеральных стандартов ВГ(М)ФК представлен в таблице 3.1.

Таблица 3.1 – Федеральные стандарты (ВГ(М)ФК)

Наименование Федерального стандарта ВГ(М)ФК Постановление Правительства РФ

1. «Принципы контрольной деятельности органов внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля» № 95 от 06.02.2020 (действует с 01.07.2020)

2. «Права и обязанности должностных лиц органов ВГ(М)ФК и объектов ВГ(М)ФК (их должностных лиц) при осуществлении ВГ(М)ФК» (определяет права и обязанности контролеров и объектов контроля при осуществлении внутреннего Г(М)ФК) № 100 от 06.02.2020 (действует с 01.07.2020)

3. «Планирование проверок, ревизий и обследований» (определяет основы риск-ориентированного планирования контрольной деятельности органа ВГ(М)ФК) № 208 от 27.02.2020 (действует с 01.07.2020)

4. «Проведение проверок, ревизий и обследований и оформление их результатов» (определяет виды и характер контрольных действий в ходе КМ, а также формат актов проверок, заключений по результатам обследований) № 1235 от 17.08.2020 (действует с 24.08.2020, за исключением п. 56, который вступил в силу с 01.01.2021)

5. «Правила досудебного обжалования решений и действий (бездействия) органов ВГ(М)ФКи их должностных лиц» (определяет случаи представления жалоб, требования к их содержанию и составлению, сроки их рассмотрения) № 1237 от 17.08.2020 (действует с 24.08.2020)

6. «Реализация результатов проверок, ревизий и обследований» (определяет процедуры рассмотрения актов проверок, формат представлений, предписаний, уведомлений, общие требования к структуре классификатора нарушений) № 1095 от 23.07.2020 (действует с 28.07.2020, за исключением п. 18, который вступил в силу с 01.01.2021)

7. «Правила составления отчётности о результатах контрольной деятельности» (определяет единый порядок составления отчётности о результатах контрольной деятельности) № 1478 от 16.09.2020 (действует с 22.09.2020)

Федеральные стандарты внутреннего государственного (муниципального) финансового контроля – призваны упорядочить систему контрольной деятельности, а потому представляют собой совокупность правовых актов, регулирующих целый комплекс вопросов и мероприятий .

К принципам контрольной деятельности органов ВГ(М)ФК отнесены этические принципы и принципы осуществления профессиональной деятельности (рис. А.1, Приложение А) .

Права и обязанности контролеров и объектов контроля при осуществлении внутреннего Г(М)ФК определены федеральным стандартом «Права и обязанности должностных лиц органов ВГ(М)ФК и объектов ВГ(М)ФК (их должностных лиц) при осуществлении ВГ(М)ФК» (рис. А.2, Приложение А).

В целях организации и осуществления внутреннего финансового аудита на законодательном уровне подробно прописана функциональная незави¬симость аудитора при осуществлении бюджетных пол¬номочий по внутреннему финансовому аудиту. Ранее существовало два равнозначных и самостоятельных бюджетных полномочия: бюджетное полномочие по вну¬треннему финансовому контролю и по внутреннему фи¬нансовому аудиту.

С учетом изменений в БК РФ внутренний финансовый контроль как самостоятельное бюджетное полномочие от¬менено. Таким образом, упрощение нормативной правовой схемы регулирования внутреннего финансового контроля упростило его осуществление на местах.

В рамках бюджетных полномочий аудитор оценивает внутренний контроль, готовит предложения по его орга¬низации. С вступлением в силу федеральных стандартов аудитор проводит максимальную работу по оценке бюд¬жетных рисков, ведет документацию мониторинга рисков, в том числе внутренних рисков. Другими словами, вну¬тренний финансовый аудит становится координатором си¬стемы внутреннего контроля.

Требования к специалистам ВГ(М)ФК также определены Постановлением Правительства № 100 от 06.02.2020 (рис. А.3, Приложение А).

Основы риск-ориентированного планирования контрольной деятельности органа ВГ(М)ФК определены федеральным стандартом «Планирование проверок, ревизий и обследований» . Оценка рисков осуществляется по каждому объекту в разрезе предметов контроля (направлений финансово-хозяйственной деятельности) (рис. А.4, Приложение А).

В целях оценки бюджетного риска аудитор анализи¬рует, выявляет нарушения в осуществлении бюджетных процедур, раскладывает нарушение на внутренние бюд¬жетные процедуры (конкретные операции), определяет владельца бюджетного риска (исполнителя операции), определяет специфические риски. Такие действия по¬зволяют выявить риск, связанный с исполнением бюд¬жетной процедуры, занести его в реестр рисков, подго¬товить предложения по снижению риска и уменьшению его влияния на финансово-хозяйственную деятельность учреждения .

В план сначала включаются объекты с чрезвычайно высоким риском, затем с высоким и т.д. с учетом предельного объема контрольной деятельности на год.

Субъект внутреннего финансового аудита самостоя¬тельно выбирает критерии для расчета бюджетного риска, которые затем становятся основой выбора показателей и элементов для расчета уровня существенности.

Выбор показателей может быть осуществлен исходя из степени влияния последствий ошибки или нарушения на хозяйственную деятельность учреждения. Метод «ключе¬вых по последствиям» показателей заключается в том, что отдельные статьи отчетности или бюджетные процедуры могут повлечь за собой сбои в хозяйственной деятельности учреждения, штрафы и санкции. Данное суждение может основываться на профессиональном опыте внутреннего ау¬дитора. Используя систему управления рисками, внутрен¬ний финансовый аудит повышает надежность системы вну¬треннего финансового контроля .

Федеральный стандарт ВГ(М)ФК «Проведение проверок, ревизий и обследований и оформление их результатов» устанавливает правила проведения плановых и внеплановых проверок, ревизий, обследований и порядок оформления результатов контрольного мероприятия (рис. А.5, Приложение А). В стандарте так же определены методы контроля, сгруппированные в таблице А.1, приложение А.

Федеральный стандарт ВГ(М)ФК «Реализация результатов проверок, ревизий и обследований» определяет процедуры рассмотрения актов проверок, формат представлений, предписаний, уведомлений, общие требования к структуре классификатора нарушений (рис. А.6, Приложение А).

Федеральный стандарт ВГ(М)ФК «Правила досудебного обжалования решений и действий (бездействия) органов ВГ(М)ФКи их должностных лиц» разработан в целях установления правил рассмотрения обращения объекта ВГ(М)ФК или его уполномоченного представителя, в котором выражается несогласие с решением органа ВГ(М)ФК, принятым по результатам осуществления им полномочий по ВГ(М)ФК и действиями (бездействием) должностных лиц органов ВГ(М)ФК при осуществлении ими полномочий по ВГ(М)ФК (рис. А.7, Приложение А) .

Федеральный стандарт ВГ(М)ФК «Правила составления отчётности о результатах контрольной деятельности» определяет единый порядок составления отчётности о результатах контрольной деятельности (рис. А.8, Приложение А) .

В соответствии с новой редакцией статьи 160.2-1 БК РФ, деятельность по осуществлению внутреннего финансового аудита регламентируется на федеральном уровне и должна с 1 января 2020 года осуществляться в соответствии с федеральными стандартами внутреннего финансового аудита, утверждаемыми Министерством Финансов РФ.

Федеральные стандарты внутреннего финансового аудита (ВФА) представлены в таблице 3.2.

Таблица 3.2 – Федеральные стандарты ВФА

Наименование федерального стандарта ВФА Приказ Минфина РФ

1. «Определения, принципы и задачи внутреннего финансового аудита»

от 21.11.2019 № 196н

2. «Основания и порядок организации, случаи и порядок передачи полномочий по осуществлению внутреннего финансового аудита»

от 18.12.2019 № 237н

3. «Права и обязанности должностных лиц (работников) при осуществлении внутреннего финансового аудита»

от 21.11.2019 № 195н

4. «Планирование и проведение внутреннего финансового аудита»

от 05.08.2020 № 160н

5. «Реализация результатов внутреннего финансового аудита»

от 22.05.2020 № 91н

Федеральный стандарт ВФА «Определения, принципы и задачи внутреннего финансового аудита» определяет основные термины, используемые в федеральных стандартах ВФА, принципы, в соответствии с которыми осуществляется ВФА (рис. 3.4) и его задачи (рис. 3.5) .

Рисунок 3.4 – Принципы ВФА в соответствии с федеральным стандартом

Рисунок 3.5 – Задачи ВФА в соответствии с федеральным стандартом

Федеральный стандарт ВФА «Основания и порядок организации, случаи и порядок передачи полномочий по осуществлению внутреннего финансового аудита» определяет основания и порядок организации ВФА. Кроме того установлена возможность передачи полномочий по внутреннему финансовому аудиту (рис. 3.6) .

Рисунок 3.6 – Передача полномочий по ВФА

Федеральный стандарт ВФА «Права и обязанности должностных лиц (работников) при осуществлении внутреннего финансового аудита» определяет права и обязанности должностных лиц (работников) субъекта ВФА и субъектов бюджетных процедур (рис. 3.7) .

Рисунок 3.7 – Права и обязанности должностных лиц (работников) при осуществлении ВФА в соответствии с федеральным стандартом

Федеральный стандарт ВФА «Планирование и проведение внутреннего финансового аудита» устанавливает правила составления годового плана аудиторских мероприятий, формирования программы каждого мероприятия, выполнения аудита и его документации .

План проведения аудиторских мероприятий утверждается руководителем главного администратора бюджетных средств до начала очередного финансового года. Документ должен включать перечень планируемых аудитов с указанием их темы и даты окончания. Ежегодно в план следует вносить аудиторское мероприятие, направленное на подтверждение достоверности бюджетной отчетности и проверку соблюдения правил ведения бюджетного учета.

За составление программы каждого отдельного аудита отвечает руководитель аудиторской группы или уполномоченное должностное лицо. Она должна содержать:

 основание проведения (пункт годового плана или решение о внеплановом аудите) и тему;

 сроки процедуры, цели и задачи;

 методы внутреннего финансового аудита, которые будут использоваться аудиторами (инспектирование, наблюдение, анализ и т.д.);

 список объектов ВФА;

 перечень вопросов, которые исследуют аудиторы;

 информацию о руководителе (уполномоченном лице) и членах аудиторской группы.

Аудиторские мероприятия могут приостанавливаться на срок до 1 года и продлеваться. Дата окончания финансового аудита – день подписания заключения.

Положения Стандарта регулируют все аспекты организации и проведения аудиторских мероприятий, в том числе порядок отбора документов и операций для изучения аудиторами, правила ведения реестра бюджетных рисков и привлечения к аудиту экспертов, документирование и т.д.

Федеральный стандарт ВФА «Реализация результатов внутреннего финансового аудита» определяет порядок реализации результатов внутреннего финансового аудита .

Совершенствование организационных и методических аспектов внутреннего финансового аудита на примере Министерства финансов РФ показано на рисунке 3.8.

Рисунок 3.8 – Совершенствование организационных и методических аспектов внутреннего финансового аудита на примере Министерства финансов РФ

Внедрение федеральных стандартов внутреннего финансового аудита позволило уточнить и конкретизировать место и роль ВФА в ведомственной системе управления (рис. 3.9).

Рисунок 3.9 – Место и роль ВФА в ведомственной системе управления

Еще одна важная задача, решаемая посредством введения единых стандартов – это контроль за реализацией закона о государственных закупках, как источнике злоупотреблений и нарушений. Принятые федеральные стандарты содержат последовательный порядок действий при проведении ревизий и проверок, права и обязанности участников проверок, полномочия проверяющих.

Новые нормативные регламенты также в качестве требования указывают необходимость обеспечить доступ проверяющим к информационным системам муниципального образования, что повысит качество проводимых проверок. В настоящее время стандарты являются действующими, но их использование предусматривает переходный период на освоение принципов и процедур проведения внутреннего контроля.

Нововведения, которые были сделаны в сфере регламентации внутреннего финансового контроля за последний год, решили ряд проблем в бюджетном процессе, таких как:

 ограниченность (неопределенность) области полномочий муниципального финансового контроля;

 невозможность однозначного определения сфер для внешнего или внутреннего муниципального финансового контроля;

 отсутствие регламентов и полной нормативно-правовой базы для осуществления внутреннего финансового контроля;

 отсутствие ресурсов, необходимых для финансового контроля, а также возможностей на уровне муниципалитетов для его проведения;

 неэффективность внутреннего финансового контроля и аудита.

Однако, даже оформленные в виде нормативно-правовых актов изменения не решили такую ключевую проблему внутреннего финансового контроля в муниципальных образованиях, которая заключается в том, что этот контроль вообще не проводится в муниципалитетах нашей страны, а если проводится, то формально и в урезанном виде.

Чтобы решить эту основную проблему контроля, необходимо передать полномочия субъектам, осуществляющим контроль или контрольно-счетному органу (КСО). Таким образом, центр ответственности за проводимые мероприятия сместится на уровень контролирующих органов, которые будут в полной мере нести ответственность за реализуемые мероприятия, требования к которым зафиксированы в единых стандартах, принятых в течение последнего года.

В целях снижения трудоемкости процесса внутреннего финансового аудита целесообразно разрабатывать алгоритмы проверки тех или иных вопросов в рамках программы внутреннего финансового аудита, например применять чек-листы, содержащие описание контрольных действий аудитора, которые он должен принять для выполнения аудиторских процедур. Приведем примеры чек-листов, отражающих порядок действий аудитора в рамках достижения трех основных целей внутреннего финансового аудита (табл. 3.3).

Таблица 3.3 – Чек-листы по достижению целей внутреннего финансового аудита при осуществлении аудиторских мероприятий

Шаг Описание действий

Чек-лист 1. Надежность внутреннего финансового контроля

1 шаг Установить достаточность правовых актов по организации и выполнению бюджетных процедур

2 шаг Выявить излишние, повторяющиеся операции

3 шаг Изучить использование информационных ресурсов по исполнению бюджетных полномочий

4 шаг Оценить соблюдение требований к исполнению бюджетных полномочий

5 шаг Сформулировать направления совершенствования бюджетной процедуры

6 шаг Изучить контрольные действия и их результаты, причины и условия нарушений при выполнении бюджетных процедур

7 шаг Соотнести контрольные действия с выявленными бюджетными рисками

Чек-лист 2. Достоверность бюджетного учета и отчетности

1 шаг Изучить акты, устанавливающие организацию и ведение бюджетного учета

2 шаг Подтвердить законность и полноту финансовых, первичных учетных документов, достоверность данных регистров бюджетного учета

3 шаг Проверить данные бюджетного учета и бюджетной отчетности на наличие искажений

4 шаг Сформировать заключение о достоверности отчетности и правильности консолидации отчетных данных

5 шаг Определить основные предложения по недопущению нарушений и недостатков при отражении данных в бюджетном учете и отчетности

Чек-лист 3. Повышение качества финансового менеджмента

1 шаг Определить влияние и повысить эффективность прикладных программных средств и информационных ресурсов

2 шаг Сверить исполнение бюджетных полномочий ГАБС (АБС) с результатами мониторинга качества финансового менеджмента

3 шаг Оценить результаты исполнения решений

4 шаг Сформировать рекомендации по предотвращению нарушений, эффективному взаимодействию между субъектами бюджетных процедур, по повышению квалификации сотрудников

5 шаг Оценить эффективность использования бюджетных средств

Таким образом, в государственном секторе экономики в условиях риск-ориентированного подхода системе внутреннего финансового контроля и аудита уделяется повышенное внимание. Внутренний финансовый аудит занимает серьезную нишу в системе финансового управления, позволяет выявить слабые стороны управленческих процессов и гарантирует оптимальное использование бюджетных средств. Внутренний финансовый аудит оказывает влияние на организацию всей системы управления.